Wyrok NSA z dnia 24 lipca 2008 r. sygn. akt I FSK 818/07
18 maja 2013 | Administrator
... stosownie do treści wspomnianego art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami, które jednak ze względu na stan faktyczny sprawy można pozostawić na uboczu. Z kolei w myśl § 18 ust. 1 wskazanego wyżej rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r., nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 9 ust. 1 pkt 5-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.
Brzmienie przywołanych wyżej przepisów nie pozostawia wątpliwości co do tego, że ustawodawca powiązał prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego z wykorzystywaniem nabytych przezeń towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc - ujmując rzecz innymi słowy - do prowadzenia działalności gospodarczej. Dopuścił również możliwość skorygowania dokumentu potwierdzającego nabycie takiego towaru lub usługi, precyzując jednak zarazem granice, w jakich korekta taka jest możliwa.
Decydujące znaczenie ma zatem okoliczność, kto nabył towar lub usługę. Jest poza sporem, że w świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, (z zastrzeżeniem wyjątków, które można pozostawić na uboczu) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Dowodem nabycia jest zatem szczególnego rodzaju dokument, który odpowiadać musi - co do treści - ściśle określonym wymaganiom. Pamiętać trzeba jednak, że w przypadku rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym a jego odwzorowaniem w fakturze ustawodawca dopuścił, o czym była już mowa wyżej, możliwość skorygowania - w pewnych jednak tylko elementach - treści faktury po to, by dokument ten odzwierciedlał rzeczywisty przebieg dokonanej czynności.
W kontekście takiego kształtu regulacji prawnej niepodobna przyjąć, że w sytuacji, gdy podatnik będący faktycznym nabywcą towaru, który to fakt potwierdzić może zwłaszcza faktyczne wykorzystywanie tego towaru w ramach prowadzonej przezeń działalności opodatkowanej, nie mógłby skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego tylko dlatego, że zbywca tego towaru wystawił fakturę, w której błędnie określił nabywcę.
Odnosząc te spostrzeżenia do rozpatrywanej sprawy, nie sposób przyjąć a priori, jak to uczyniły organy podatkowe obu instancji, że w trybie noty korygującej doszło do zmiany "podmiotu umowy sprzedaży". Aby bowiem takie twierdzenie było dostatecznie uzasadnione, należałoby wykazać, iż skarżąca nie była stroną tej umowy. By to uczynić, nie wystarczy sięgnąć do pierwotnej treści faktury, gdyż - jak trafnie zwrócił na to uwagę Sąd pierwszej instancji - ustawodawca dopuścił możliwość skorzystania z instytucji noty korygującej. Jest przy tym symptomatyczne, że w świetle przywołanego wyżej § 18 ust. 1 w tym trybie usunąć można pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą. W szczególności mogą one dotyczyć imion i nazwisk lub nazw bądź nazw skróconych sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresów, a także numerów identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, co expressis verbis wynika z treści § 9 ust. 1 pkt 1-2 rozporządzenia. Możliwość korekty tego rodzaju danych nie została bowiem wyłączona, w przeciwieństwie do pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 9 ust. 1 pkt 5-12.
W tym kontekście trudno dostrzec dostateczną podstawę prawną do zawartego w skardze kasacyjnej twierdzenia, jakoby możliwość wystawienia noty korygującej dotyczyła jedynie "drobnych omyłek". Twierdzeniu temu przeczy bowiem wyraźnie brzmiąca treść § 18 ust. 1 rozporządzenia.
W sumie zatem co do zasady zgodzić trzeba się ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, który w konkluzji uzasadnienia wyroku stwierdził, że skoro organy nie wykazały tego, że skarżąca nie wykorzystywała nabytych towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a więc - ujmując rzecz innymi słowy - że nie udowodniły, iż nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to tym samym brak było podstaw do kwestionowania jej prawa do odliczenia podatku należnego wynikającego z faktur dotyczących tych towarów, jeśli treść tych faktur została skorygowana w sposób nie naruszający przepisów przywołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.