Ulga na złe długi - zmiany w podatku dochodowym

Ostatnio pisaliśmy o zmianach w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 30.11. 2012 r. poz. 1342) wprowadziła również zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, dodając art. 15b oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – art. 24d. Przepisy wprowadzone w obu ustawach o podatkach dochodowych są praktycznie identycznej treści, różnią się wyłącznie treścią ostatniego ustępu.

Świadczymy usługi księgowe

Prowadzimy pełne księgi rachunkowe na zlecenie i świadczymy usługi nadzoru nad działami księgowości.

1.       Moment korekty kosztów podatkowych (ust. 1, 2, 5 i 6 art. 15b updop i art. 24d updof)

Zmienione przepisy wyodrębniły kilka momentów powstania obowiązku korekty kosztów podatkowych w zależności od terminu płatności wynikającego z dokumentu.

a)      faktury, rachunki, umowy lub inne dokumenty z terminem płatności do 60 dni

Obowiązek zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów powstaje, jeżeli podatnik nie ureguluje kwoty (części) wynikającej z faktury, rachunku, umowy lub innego dokumentu w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności. Zmniejszenia kosztów należy dokonać pod warunkiem, że podatnik zaliczył uprzednio kwoty wynikające z wymienionych dokumentów do kosztów uzyskania przychodów. Zatem obowiązek korekty nie dotyczy sytuacji, w których z różnych powodów nie zaliczyliśmy nieuregulowanych faktur do kosztów uzyskania przychodów.

b)      faktury, rachunki, umowy lub inne dokumenty z terminem płatności powyżej 60 dni

W przypadku dokumentów o wydłużonym terminie płatności (powyżej 60 dni) zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się z upływem 90 dni od momentu zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów. Należy zwrócić uwagę, że przepis odnosi się wyłącznie do daty zaliczenia danej pozycji do kosztów uzyskania przychodów. W praktyce jest to zwykle data ujęcia danej faktury w księgach podatkowych. Od tego momentu, w przypadku dokumentów o terminie płatności powyżej 60 dni,  dodajemy 90 dni  aby dokonać korekty. Przypuśćmy, że fakturę wystawioną dnia 01.03.2013 r. z terminem płatności określonym na dzień 15.05.2013 r. (czyli z terminem płatności powyżej 60 dni) ujęliśmy w kosztach uzyskania przychodów pod datą 01.04.2013 r. W takiej sytuacji termin 90 dni upływa w dniu 30.06.2013 r., zatem obowiązek korekty kosztów powstanie przy ustalaniu dochodu za miesiąc czerwiec 2013 r.

W obu przypadkach zmniejszenia dokonuje się w miesiącu, w którym upływają wyżej wymienione terminy czyli 30 dni od daty płatności w przypadku faktur z terminem płatności do 60 dni i 90 dni od daty zaliczenia do kosztów w przypadku faktur z terminem płatności powyżej 60 dni.

Jeżeli w miesiącu, w którym podatnik ma obowiązek dokonać zmniejszenia w obu wyżej wymienionych przypadkach, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub poniesione koszty są niższe od kwoty zmniejszenia, to wówczas ma obowiązek zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie dokonano zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów.

c)       faktury, rachunki, umowy lub inne dokumenty, które służyły nabyciu lub wytworzeniu środków trwałych albo nabyciu wartości niematerialnych i prawnych

Obowiązek korekty kosztów istnieje również w odniesieniu do faktur, rachunków, umów lub innych dokumentów, które służyły nabyciu lub wytworzeniu środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych. Jednak korekty należy dokonać w odniesieniu do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów. Jak to ustalać? Otóż moim zdaniem najprościej jest ustalić stosunek procentowy niezapłaconych faktur, do których powstał obowiązek korekty, w stosunku do całej wartości inwestycji. Na przykład całość poniesionych wydatków na inwestycję wynosiła 123.000 zł, z tego nie uregulowaliśmy w terminie faktur na kwotę 50.000 zł. Środek trwały amortyzujemy przy użyciu stawki rocznej w wysokości 10%, zatem miesięczna wartość kosztów amortyzacji wynosi 123.000 zł x 10% : 12 m-cy = 1.025 zł. Ustalamy stosunek procentowy 50.000 zł : 123.000 zł = 40,65%, który odnosimy do wartości miesięcznej amortyzacji 40,65% x 1.025 zł = 416,67 zł – o tą wartość zmniejszamy co miesiąc koszty uzyskania przychodów.

d)      dokumenty, których zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów przypada po upływie terminów z powyższych pkt. a) i b)

W tym miejscu może przepis zacytuję. Art. 15b ust.8 updop brzmi następująco:

„Jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej niż w miesiącu jej uregulowania”.

Analogiczne brzmienie otrzymał art. 24d ust. 8 updof.

Z przepisu wynika, że jeżeli na podstawie art. 15 updop lub art. 22 updof zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów przypada po upływie terminów wymienionych w pkt. a) i b), to zaliczenie tej do kosztów uzyskania przychodów następuje w miesiącu jej uregulowania. Przepis brzmi niby jasno, ale o ile w przypadku terminu wyjaśnionego w pkt. a) nie ma problemu, o tyle w przypadku sytuacji wyjaśnionej w pkt. b) problem już jest i to istotny.

Punkt a) dotyczył dokumentów z terminem płatności do 60 dni czyli jeżeli nie zaliczyliśmy takiego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów w terminie do 30 dnia od daty upływu płatności dokumentów, ponieważ nie mogliśmy zgodnie z art. 15 uopdp lub art. 22 updof, to zaliczamy taki dokument dopiero w momencie jego uregulowania. W tym przypadku problemu interpretacyjnego nie ma.

Natomiast pkt. b) dotyczył dokumentów z terminem płatności powyżej 60 dni - zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów mieliśmy dokonać z upływem 90 dni od momentu zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów. Odnosząc ta sytuację do zacytowanego przepisu, należy stwierdzić, że w przypadku dokumentów z terminem płatności powyżej 60 dni, jeżeli nie zaliczyliśmy takiej faktury do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 uopdp lub art. 22 updof, w terminie do 90 dni … no właśnie, termin 90 dni odnosi się do daty ujęcia danej pozycji w kosztach uzyskania przychodów, natomiast skoro nie mogliśmy zaliczyć w ogóle danej pozycji do kosztów uzyskania przychodów to w jaki sposób możemy ustalić termin 90 dni, od jakie daty mamy liczyć ten termin? I to jest istotny mankament tego przepisu, moim zdaniem w przypadku faktur z terminem płatności powyżej 60 dni nie da się go w ogóle stosować, ponieważ jest nielogiczny. Moim zdaniem bezpiecznej by było takie faktury zaliczać w koszty uzyskania przychodów dopiero w momencie ich uregulowania, pod warunkiem, że nie mogliśmy tego dokonać na podstawie art. 15 uopdp lub art. 22 updof w dacie wystawienia takiego dokumentu.

2.       Zapłata faktur, rachunków, umów lub innych dokumentów (ust. 4 i 7 art. 15b updop i art. 24d updof)

Jeżeli po dokonaniu zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, zobowiązanie zostanie uregulowane, to w takim przypadku podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanej płatności w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano płatności. W przypadku faktur kosztowych przepis nie budzi wątpliwości.

W przypadku uregulowania faktur, rachunków, umów lub innych dokumentów, które służyły nabyciu lub wytworzeniu środków trwałych albo nabyciu wartości niematerialnych i prawnych, podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Czyli np. jeżeli dokonywaliśmy korekty kosztów z tytułu amortyzacji przez 3 miesiące, czyli w miesiącu zapłaty będziemy mieli prawo do jednorazowego zwiększenia kosztów uzyskania o kwotę 3 x 416,67 zł.

Należy stwierdzić, że powyższe regulacji oprócz problemów interpretacyjnych sprawią sporo problemów natury księgowej – dojdzie więcej obowiązków ewidencyjnych. Teraz proszę sobie wyobrazić firmę produkcyjna większych rozmiarów, która produkuje wyroby niekoniecznie jednorodne o skomplikowanym składzie surowcowym. Surowce kupowane są u różnych dostawców, uzyskuje się różne ceny, które następnie składają się na techniczny koszt wytworzenia jednostki produktu. W chwili sprzedaży 100 szt. wyrobu, jednostka zalicza do kosztów uzyskania przychodów wartość odpowiadającą ilorazu 100 szt. i jednostkowego technicznego kosztu wytworzenia. W jaki sposób taka jednostka ma ustalić, w jakiej wartości powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów? Ewidencja, która miałaby odpowiedzieć na to pytania, powinna zawierać dane ile dokładnie surowca, z jakiej partii dostaw zostało zużytych do danej partii wyprodukowanych wyrobów. Jest to na pewno trudny problem, z którym będą musieli zmierzyć się księgowi. Juz w tej chwili część firm prowadzi podwójną ewidencję w odniesieniu do ewidencji środków trwałych - dla celów bilansowych i podatkowych. Po tej zmianie przepisów będziemy prowadzić podwójną ewidencje również  w odniesieniu do pozycji kosztowych i ewidencji magazynowej zapasów. Wydaje się, że twórcy tych regulacji nie do końca przemyśleli jej skutki.

Na marginesie należy dodać, że przepisy regulujące wystawianie faktur i minimalnych informacji, które powinny zawierać nie zobowiązują do wykazywania terminu płatności na fakturach, natomiast przepisy obu ustaw o podatku dochodowym uzależniają od tego terminu prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów. W ramach protestu należałoby chyba masowo zaprzestać umieszczania terminu płatności na fakturach ;).


Komentarze

Brak komentarzy